Por Rômulo Coutinho
Como se sabe, a reforma da tributação sobre o consumo no Brasil foi estruturada, entre outros fundamentos, sobre os princípios da não cumulatividade, da neutralidade e da isonomia. Se essa é, de fato, a premissa teórica e normativa do novo sistema, os contribuintes têm o direito de esperar que os novos tributos sejam amplamente não cumulativos, fiscalmente neutros e organizados segundo uma coerência sistêmica que assegure tratamento isonômico.
Nesse contexto, surge uma indagação inevitável: as restrições legais aos créditos presumidos de CBS sobre o estoque de abertura, instituídas pela Lei Complementar nº 214/2025 e reproduzidas no Decreto nº 12.955/2026, são compatíveis com as normas constitucionais que exigem a criação de um sistema tributário efetivamente não cumulativo, neutro e isonômico?
A análise do percurso legislativo da reforma tributária e das regras que autorizam a apropriação do crédito presumido de CBS, previstas no artigo 381 da LC nº 214/2025, demonstra que esse crédito constitui um mecanismo de transição destinado a evitar que o novo sistema já nasça cumulativo e contrário à isonomia. Sua finalidade é neutralizar a carga de PIS/Cofins incorporada aos bens existentes em 1º de janeiro de 2027 que, no regime anterior, não geraram créditos.
Direito dos contribuintes, e não um benefício fiscal
A apropriação do crédito presumido de CBS sobre o estoque de abertura foi admitida justamente nas situações em que o contribuinte, sob o regime anterior, incorreu em custos e despesas sem poder aproveitar os créditos correspondentes. Sem esse mecanismo, os bens e insumos adquiridos no sistema anterior, ao serem incorporados a um ciclo econômico já submetido ao novo regime, carregariam resíduos tributários, tornando a CBS parcialmente cumulativa.
Por essa razão, o crédito foi autorizado nas seguintes hipóteses: contribuintes sujeitos ao regime cumulativo; bens submetidos à substituição tributária ou à incidência monofásica; e contribuintes que auferem receitas mistas, cumulativas e não cumulativas.
Os créditos presumidos de CBS sobre o estoque de abertura não representam, portanto, um benefício fiscal concedido por liberalidade do legislador. Constituem verdadeiros direitos dos contribuintes, decorrentes dos princípios constitucionais da ampla não cumulatividade, da neutralidade e da isonomia.
Sob essa perspectiva, o artigo 381, § 1º, incisos II e IV, alíneas “a” e “b”, da LC nº 214/2025, ao vedar o crédito presumido relativo às aquisições não tributadas, aos bens incorporados ao ativo imobilizado e aos bens imóveis, padece de vício de constitucionalidade, ao menos nas hipóteses em que as Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 autorizam a apropriação de créditos de PIS/Cofins.
Aquisições tributadas que geram créditos
Atualmente, as aquisições não tributadas cuja saída subsequente é tributada permitem a apropriação de créditos de PIS/Cofins, em conformidade, inclusive, com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. Da mesma forma, geram créditos os gastos com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, quando adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Também geram créditos as despesas com edificações e benfeitorias realizadas em imóveis próprios ou de terceiros utilizados nas atividades operacionais da empresa.
Nesse ponto, o emprego amplo e indistinto do termo “imóvel” pode gerar restrições indevidas, desconsiderando aquisições tributadas que, no regime não cumulativo do PIS/Cofins, são aptas a gerar créditos.
Também chama a atenção a vedação ao crédito presumido de CBS sobre bens classificados pela LC nº 214/2025 como de uso e consumo pessoal. Para a criação de um sistema amplamente não cumulativo, neutro e isonômico, a questão relevante não é saber se a legislação atual veda o crédito sobre determinado bem, mas verificar se esse mesmo bem, no regime não cumulativo anterior, gerava créditos. Somente assim será possível impedir que a CBS incida sobre estoques que ainda carregam resíduos tributários do sistema anterior.
Tributo assimétrico e incoerente
A reforma tributária parte da premissa de que a tributação deve recair sobre o consumo efetivo, sem que assimetrias fiscais interfiram nas decisões econômicas dos agentes de mercado. Nessa perspectiva, as restrições mencionadas revelam o nascimento de um tributo assimétrico e incoerente, que, ao final, confere tratamento desigual a contribuintes em situação equivalente: um inicia sua trajetória no novo sistema carregando resíduos tributários; o outro passa a operar sob uma não cumulatividade ampla.
As restrições ao crédito presumido de CBS sobre o estoque de abertura tornam o novo sistema parcialmente cumulativo, anti-isonômico e assimétrico. Em última análise, isso significa reduzir princípios constitucionais estruturantes a meras promessas, fechando os olhos para o fato de que o crédito presumido, nesse contexto, não constitui simples benefício fiscal, mas um direito que decorre diretamente desses princípios.
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